I.ÚS 1611/07 ze dne 2. 12. 2008
N 211/51 SbNU 639
Lhůta pro vyměření daně. Ke zdanění příjmu z prodeje bytu.
 
Česká republika
NÁLEZ
Ústavního soudu
Jménem republiky
 
Nález

Ústavního soudu - I. senátu složeného z předsedkyně senátu Ivany Janů a soudců Františka Duchoně a Elišky Wagnerové (soudce zpravodaj) - ze dne 2. prosince 2008 sp. zn. I. ÚS 1611/07 ve věci ústavní stížnosti Ing. D. V. proti rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 28. 3. 2007 sp. zn. 1 Afs 139/2006, kterým byla zamítnuta stěžovatelčina kasační stížnost týkající se její daňové povinnosti v souvislosti s prodejem bytu, za účasti Nejvyššího správního soudu jako účastníka řízení.

Výrok

I. Rozsudkem Nejvyššího správního soudu ze dne 28. 3. 2007 sp. zn. 1 Afs 139/2006 bylo porušeno základní právo stěžovatelky vlastnit majetek, garantované čl. 11 odst. 1 Listiny základních práv a svobod.

II. Proto se toto rozhodnutí ruší.


Odůvodnění



I.

1. Stěžovatelka se ústavní stížností domáhala zrušení výše uvedeného rozsudku vydaného ve věci, v níž se neúspěšně domáhala zrušení rozhodnutí o vyměření daně z příjmů, a tvrdila, že tímto rozhodnutím byla porušena její základní práva zakotvená v Listině základních práv a svobod (dále též jen "Listina"), zejména právo vlastnické, garantované čl. 11 Listiny. Ústavní stížnost byla podána včas (§ 72 odst. 3 zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů, dále jen "zákon o Ústavním soudu") a po odstranění vad splňovala i ostatní požadavky zákona o Ústavním soudu.

2. K porušení vlastnického práva stěžovatelky mělo dojít tím, že byl zdaněn příjem z prodeje bytu, ačkoli měl být od daně osvobozen. Stěžovatelka práva k družstevnímu bytu (v němž se narodila) nabyla dne 18. 3. 1995 bezplatným převodem od svých rodičů. Poté splnila podmínky zákona č. 72/1994 Sb., kterým se upravují některé spoluvlastnické vztahy k budovám a některé vlastnické vztahy k bytům a nebytovým prostorům a doplňují některé zákony (zákon o vlastnictví bytů), a byt jí byl převeden do vlastnictví. Základ argumentace stěžovatelky spočíval v tom, že v letech 1995 až 1998 nedošlo ke změně zákonného obsahu jejího vlastnického práva, a věc je třeba posuzovat jako kontinuálně probíhající proces transformace. "Po celou dobu se jednalo o stejný byt a stejného vlastníka se stejnou zákonnou ochranou.". Stěžovatelka byt nenabyla dříve jen pro liknavost družstva. Zákonodárce zdanil spekulativní prodeje, ale nikoli prodej dlouhodobě "vlastněných" bytů, neboť od daně osvobodil převody bytů v osobním vlastnictví [§ 4 odst. 1 písm. a) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů] a převody členských podílů v bytových družstvech [§ 4 odst. 1 písm. r) citovaného zákona], čímž obě formy "vlastnictví" postavil z hlediska zdanění na stejnou úroveň a zaručil jim stejnou ochranu (čl. 11 Listiny).

3. Další zásah do vlastnictví měl spočívat v překročení lhůty k vyměření daně, neboť stěžovatelce vznikla tvrzená daňová povinnost ke dni 31. 12. 1998 a tříletá lhůta pro vyměření daně uplynula dne 31. 12. 2001. Výzva finančního úřadu však byla stěžovatelce doručena až dne 20. 11. 2002 a platební výměr doměřující daň z příjmu za zdaňovací období roku 1998 byl doručen až 13. 1. 2004. Datum podání daňového přiznání (31. 3. roku následujícího po konci zdaňovacího období) není datem vzniku daňové povinnosti. Měl-li by zákonodárce úmysl takto zákon aplikovat, obsahoval by zákon formulaci: "od konce lhůty pro podání daňového přiznání za zdaňovací období, v němž vznikla daňová povinnost", a nikoli formulaci "od konce zdaňovacího období, v němž vznikla daňová povinnost" (§ 47 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, dále též jen "ZSDP").

4. K výzvě se k ústavní stížnosti vyjádřil Nejvyšší správní soud prostřednictvím předsedkyně senátu JUDr. Marie Žiškové, která v obsáhlém vyjádření odkazujícím na judikaturu stručně shrnuto uvedla, že kalendářní rok končí 31. 12., ale povinnost podat daňové přiznání se váže na roční příjmy (rozsudek ze dne 15. 5. 2007, publikovaný pod č. 1304/2007 Sb. NSS). Povinnost podat přiznání nevzniká v okamžiku, kdy příjem převýší částku 10 000 Kč, nýbrž až když tuto částku převýší roční příjmy. V rozhodnutí ze dne 19. 9. 2007 č. j. 7 Afs 187/2006-85 bylo dále rozvedeno, že je-li určitým způsobem stanovena lhůta pro splnění povinnosti ze strany daňového subjektu (zde povinnost podat daňové přiznání), je v souladu s hlediskem oprávněného očekávání aplikovat tuto lhůtu i na úkony správce daně.

5. Teprve po uplynutí zákonem stanovené lhůty pro podání daňového přiznání je správce daně oprávněn prověřovat splnění předmětné povinnosti a rovněž až v této době je správce daně oprávněn nejdříve daň vyměřit či začít s úvahou o jejím vyměření. Není přijatelný výklad, že je možno započít běh prekluzivní lhůty v době, kdy správce daně není oprávněn daň vyměřit. Mohlo by tak dojít k absurdním situacím, kdy by správce daně vyzýval daňový subjekt k podání přiznání ještě před uplynutím lhůty stanovené v § 40 odst. 3 ZSDP. Smysl § 47 odst. 1 ZSDP dle Nejvyššího správního soudu spočívá v nastolení právní jistoty o obsahu daňové povinnosti daňového subjektu zejména za situace, kdy k vyměření daně dochází "konkludentně", kdy je rovněž rozhodující následující zdaňovací období. Tento právní názor převažuje i v odborné literatuře (což vyjádření doprovodilo odkazy). Judikatura je v otázce počátku běhu předmětné lhůty jednotná a setrvalá, a aplikace právního názoru nebyla ve stěžovatelčině případě nepředvídatelná či svévolná. Závěrem vyjádření JUDr. Žišková navrhla odmítnutí ústavní stížnosti pro zjevnou neopodstatněnost. (Vyjádření bylo podle žádosti soudce zpravodaje zaměřeno k otázce lhůty k vyměření daně, neboť otázka neosvobození od daně byla obsáhle vyložena v odůvodnění napadeného rozhodnutí.)



II.

6. Ústavní soud si vyžádal spis Městského soudu v Praze sp. zn. 6 Ca 54/2005, jakož i správní spis, který tvořil podklad rozhodnutí Finančního ředitelství pro hl. m. Prahu č. j. FŘ-4552/11/04. Z těchto spisů Ústavní soud zjistil tyto skutečnosti:

7. Dne 22. 8. 2002 byl Finančnímu úřadu pro Prahu 5 doručen "výpis ze spisu daně z převodu nemovitostí pro daň z příjmů fyzických osob", pořízený Finančním úřadem pro Prahu 8, v němž se uvádí, že stěžovatelka dne 20. 1. 1998 prodala nemovitost za 1 200 000 Kč (pořadové číslo 1 správního spisu); dne 20. 11. 2002 stěžovatelka převzala výzvu k podání daňového přiznání k dani z příjmů fyzických osob za rok 1998 (pořadové číslo 2 správního spisu); stěžovatelka na výzvu ve lhůtě odpověděla dopisem, kde uvedla, že Finanční úřad pro Prahu 8 stanovil výměrem ze dne 12. 8. 2002 daň z převodu nemovitostí ve výši 0 Kč (pořadové č. 3 správního spisu).

8. Ve správním spise (pořadové č. 4) je založena kopie smlouvy o převodu družstevního bytu do stěžovatelčina vlastnictví ze dne 20. 6. 1997; dále je založena kopie (poř. číslo 7): "smlouvy o budoucí smlouvě o převodu družstevního bytu do vlastnictví člena družstva" ze dne 18. 12. 1995, v níž se uvádí, že smlouva o převodu bude uzavřena nejpozději dne 31. 12. 1996; založena je (pořadové č. 6 a 8 správního spisu) též kopie dohody mezi stěžovatelkou a družstvem ze dne 27. 3. 1995 o užívání družstevního bytu stěžovatelkou a o předání bytu dne 21. 3. 1995.

9. Správní spis obsahuje i kopii smlouvy ze dne 19. 1. 1998 o úplatném převodu bytu ze stěžovatelky na třetí osoby (pořadové číslo 5 správního spisu).

10. Dne 29. 12. 2003 vydal Finanční úřad pro Prahu 5 pod č. j. 432940/03/005522/5271 platební výměr, jímž stěžovatelce vyměřil základ daně z příjmu 1 200 000 Kč a daň 364 596 Kč za kalendářní rok 1998 (poř. č. 12 správního spisu). Výměr doručený dne 13. 1. 2004 napadla stěžovatelka odvoláním, kde argumentovala obdobně jako v ústavní stížnosti.

11. Stěžovatelčino odvolání zamítlo Finanční ředitelství pro hl. m. Prahu rozhodnutím ze dne 3. 1. 2005 č. j. FŘ-4552/11/04 (poř. č. 25), neboť lhůta pro vyměření daně by sice uplynula dnem 31. 12. 2002, avšak správce daně předtím učinil úkon směřující k vyměření daně tím, že dne 20. 11. 2002 doručil stěžovatelce výzvu k podání daňového přiznání. Od konce roku 2002 tak běží nová tříletá lhůta a platební výměr byl stěžovatelce doručen včas. V odůvodnění se dále uvádí, že stěžovatelka prodala nemovitost se změnou vlastnického práva dnem 20. 1. 1998, přičemž byt jí byl převeden do vlastnictví dne 20. 6. 1997. Osvobození od daně [§ 4 odst. 1 písm. a) zákona č. 586/1992 Sb.] nelze aplikovat, neboť stěžovatelka sice v bytě bydlela více než 2 roky před prodejem, ale vlastnila jej dobu kratší. Výzva doručená družstvu dne 26. 6. 1995, v níž stěžovatelka vyzvala družstvo k převodu bytu do vlastnictví, nebyla pro správce daně rozhodující.

12. Rozhodnutí napadla stěžovatelka správní žalobou (č. l. 1 spisu sp. zn. 6 Ca 54/2005), v níž mj. uvedla, že byla utvrzována v názoru, že prodej podléhá osvobození tím, že bezmála tři roky neobdržela žádnou výzvu v této věci, a faktem, že v době převodu se obecně hovořilo o osvobození prodeje těchto nemovitostí, kdy navíc výsledek návrhu na vklad kupní smlouvy se stěžovatelka dozvěděla až v červnu 1999, tedy po roku a půl od prodeje bytu.

13. Městský soud v Praze rozsudkem ze dne 21. 9. 2006 č. j. 6 Ca 54/2005-46 stěžovatelčinu správní žalobu zamítl jako nedůvodnou, neboť stěžovatelka byt před prodejem vlastnila méně než dvě léta. Výzvu k převodu bytu považoval soud za irelevantní, stejně jako dobu, po niž stěžovatelka v bytě bydlela. Rozsudek napadla stěžovatelka kasační stížností (č. l. 51 a 67 spisu sp. zn. 6 Ca 54/2005), v níž argumentovala obdobně jako v ústavní stížnosti a odkazem na judikaturu namítla, že platební výměr nabyl právní moci nejdříve dne 3. 1. 2005, tedy po uplynutí prekluzivní lhůty.

14. Nejvyšší správní soud rozsudkem ze dne 28. 3. 2007 č. j. 1 Afs 139/2006-75 stěžovatelčinu kasační stížnost zamítl. Soud se zabýval jak námitkou materiálního splnění podmínky osvobození od daně (delší než dvouleté vlastnictví, resp. majetkový vztah postavení vlastnictví na roveň), tak otázkou prekluze oprávnění vyměřit daň, kterou vypořádal s tím, že lhůta počala běžet od konce roku 1999, neboť povinnost podat daňové přiznání vznikla v roce 1999. Převod členského podílu a převod vlastnictví nejsou shodnými instituty a osvobození od daně je projevem bytové politiky státu.

15. Ústavní soud si v souladu s § 44 odst. 2 zákona o Ústavním soudu vyžádal od účastníků řízení souhlas s upuštěním od ústního jednání, neboť dospěl k závěru, že od ústního jednání již nelze očekávat další objasnění věci.

III.

16. Ústavní soud dospěl k závěru, že ústavní stížnost je důvodná. Ústavní soud při posuzování stěžovatelčiny věci vzal v úvahu tato ústavněprávní východiska:

17. Ústavní soud se v minulosti zabýval podmínkami, které musí splňovat daňové předpisy, které ze své povahy zasahují do vlastnického práva: "Vlastnictví jako garance určitého právního postavení osoby omezuje veřejnou moc v zásazích do vlastnictví již konstituovaného ... K takovému zásahu může dojít jen skrze imperativní právní úpravu ... Přitom ustanovení čl. 11 odst. 5 Listiny ... je rovněž třeba ... vykládat v materiálním smyslu, tj. tak, aby orgán veřejné moci při výkonu své pravomoci respektoval ochranu základních práv jednotlivce." [srov. nález Ústavního soudu sp. zn. I. ÚS 643/06 ze dne 13. 9. 2007 (N 142/46 SbNU 373) v Ústavním soudem provozované databázi nálezů a usnesení Ústavního soudu dostupné z: http://nalus.usoud.cz, dále "NALUS" a tam citovanou dřívější judikaturu]. Aplikace a interpretace daňového práva musí šetřit podstatu a smysl vlastnického práva: "Při ukládání a vymáhání daní dle zákona (čl. 11 odst. 5 Listiny), tedy při de facto odnětí části nabytého vlastnictví, jsou orgány veřejné moci povinny ve smyslu čl. 4 odst. 4 Listiny šetřit podstatu a smysl základních práv a svobod - tedy v případě pochybností postupovat mírněji" [srov. nález sp. zn. IV. ÚS 650/05 ze dne 16. 8. 2007 (N 130/46 SbNU 217), též in NALUS, či nález sp. zn. I. ÚS 621/02 ze dne 19. 8. 2004 (N 115/34 SbNU 209) a v nich citovanou judikaturu]. "Podstatou ochrany vlastnického práva v oblasti stanovení a vybírání daní a poplatků není pouze formální podřazení určité daně konkrétnímu ustanovení zákona, nýbrž tato ochrana se v materiálním právním státě ... musí vztahovat také na případy aplikace a interpretace určitého zákonného ustanovení, jež stanoví daňovou nebo poplatkovou povinnost." [nález sp. zn. IV. ÚS 29/05 ze dne 1. 6. 2005 (N 113/37 SbNU 463)].

18. Nelze připustit, aby se vlivem interpretace zákona stalo předmětem zdanění něco, co zákon za předmět daně s žádoucí mírou určitosti nepředpokládá [srov. bod 30 nálezu sp. zn. I. ÚS 531/05 ze dne 6. 2. 2007 (N 24/44 SbNU 293); též in NALUS]. A platí, že: "... Je-li k dispozici více výkladů veřejnoprávní normy, je třeba volit ten, který vůbec, resp. co nejméně, zasahuje do toho kterého základního práva či svobody. Tento princip in dubio pro libertate plyne přímo z ústavního pořádku ... Jde o strukturální princip liberálně demokratického státu, vyjadřující prioritu jednotlivce a jeho svobody před státem" (nález sp. zn. I. ÚS 643/06 citovaný výše v bodě 9).

19. Při zdaňování má stát poměrně širokou volnost, avšak i zde platí, že: "Stát může rozhodnout, že jedné skupině poskytne méně výhod než jiné, nesmí však postupovat libovolně a z jeho rozhodnutí musí vyplývat, že tak činí ve veřejném zájmu." [srov. nález sp. zn. Pl. ÚS 2/02 ze dne 9. 3. 2004 (N 35/32 SbNU 331; 278/2004 Sb.); též in NALUS]. Z ústavního pořádku plynou principy zdanění: "Bez jejich dodržení nelze vůbec hovořit o právním státu, neboť vyloučení libovůle při ukládání povinností ze strany státní moci bylo i historicky vzato první podmínkou při úvahách o formování právního státu, dokonce i pouze v jeho formální podobě." [nález sp. zn. I. ÚS 512/02 ze dne 20. 11. 2002 (N 143/28 SbNU 271)].

20. Ústavní garance v oblasti daní mají nepominutelnou procesní dimenzi: "Fyzickým i právnickým osobám vzniká legitimní očekávání, že veřejná moc bude existenci pohledávek státu oznamovat potenciálním dlužníkům bez zbytečného odkladu poté, co některá z jejích složek zjistí jejich existenci." [nález sp. zn. I. ÚS 2254/07 ze dne 8. 4. 2008 (N 68/49 SbNU 37); též in NALUS]. Ústavní soud se v minulosti konkrétně vyjádřil i k otázce zániku lhůt k vyměření daně, které mají významný vliv na právní jistotu: "Účelem zavedení prekluzivních lhůt pro vyměření bylo stimulovat správce daně k včasnému výkonu jeho práv a povinností a z hlediska právní jistoty daňových subjektů pak nastolit situaci, kdy po jejich uplynutí zanikají i jejich povinnosti, které, zejména pokud jde o povinnost prokazovat, jsou po uplynutí delší doby vždy spjaty s určitými problémy." [srov. nález sp. zn. II. ÚS 493/05 ze dne 11. 1. 2007 (N 5/44 SbNU 53); též in NALUS].



IV.

21. Výše uvedené principy nutno aplikovat i na stěžovatelčin případ, a to jak na otázku výkladu osvobození od daně, tak na otázku zániku lhůty k vyměření daně.

22. Zánik oprávnění správce daně vyměřit daň je zákonem stanoven takto: "(1) Pokud tento nebo zvláštní zákon nestanoví jinak, nelze daň vyměřit ani doměřit či přiznat nárok na daňový odpočet po uplynutí tří let od konce zdaňovacího období, v němž vznikla povinnost podat daňové přiznání nebo hlášení nebo v němž vznikla daňová povinnost, aniž by zde současně byla povinnost daňové přiznání nebo hlášení podat. (2) Byl-li před uplynutím této lhůty učiněn úkon směřující k vyměření daně nebo jejímu dodatečnému stanovení, běží tříletá lhůta znovu od konce roku, v němž byl daňový subjekt o tomto úkonu zpraven ..." (§ 47 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, v platném znění).

23. Finanční úřad učinil první krok k vyměření daně těsně na konci lhůty, dne 20. 11. 2002 [srov. výše bod 6.a)], přitom stěžovatelka předmětný byt prodala dne 20. 1. 1998 [bod 6.c)]. Avšak již tato lhůta je vyložena extenzivně, neboť zákonný pojem "konec zdaňovacího období, v němž vznikla povinnost podat daňové přiznání" se v rozporu s racionálním výkladem neodvíjí ode dne 31. 12. 1998, nýbrž až ode dne 31. 12. 1999, kdy prostředkem k extenzivnímu výkladu je lhůta k podání daňového přiznání, tj. den 31. 3. 1999. Tímto výkladem je výslovná tříletá lhůta prodloužena na lhůtu čtyřletou. Přitom již ke dni 31. 12. je zřejmé, zda příjmy za kalendářní rok překročily zákonem určenou hranici, při jejímž překonání vzniká povinnost podat daňové přiznání. Argumentace stěžovatelky ohledně výkladu textu zákona je přiléhavá (viz výše bod 3 in fine). Názor Nejvyššího správního soudu, podle něhož by mohlo dojít k absurdním situacím, pokud by byla lhůta počítána jinak než od 31. 3., neboť do té doby nemůže správce daně činit kroky k jejímu vyměření, dává vzniknout absurditě jiné: složitým výkladem prodlužuje jasně stanovenou tříletou lhůtu na lhůtu čtyřletou. Výsledkem je prodloužení nejistoty daňového subjektu, ačkoli soud tvrdí opak.

24. Nelze přehlédnout, že první výzva byla stěžovatelce doručena v listopadu 2002, tedy po téměř pěti letech od přijetí kupní ceny stěžovatelkou. Platební výměr byl doručen 13. 1. 2004, tedy bezmála po šesti letech od prodeje. A daň byla pravomocně vyměřena dne 3. 1. 2005, tedy bezmála sedm let poté, co byl předmětný byt prodán. Jestliže měla být kupní smlouva vložena do katastru nemovitostí v červnu 1999, je obtížně vysvětlitelné, proč nebyly kroky k vyměření daně učiněny v tomto roce, kdy byl prodej prostřednictvím katastru zveřejněn, a proč tyto kroky nebyly učiněny ani v roce 2000 ani v roce 2001, tedy v rámci základní, restriktivně vyložené prekluzivní lhůty, což platí zejména s ohledem na fakt, že údaje v katastru nemovitostí obsažené jsou správcům daně přístupné (nemluvě o dalších, správci daně přístupných informačních zdrojích). Sdělení Finančního úřadu pro Prahu 8, že: "mu byl doručen výpis ze spisu daně z převodu nemovitostí" nelze považovat za potvrzení skutečnosti, že teprve tehdy se správce daně (rozuměj kterýkoli) dozvěděl, že jsou tu skutečnosti, které by měly být předmětem zdanění a nebylo na ně reagováno podáním daňového přiznání. Z tohoto konstatování (z něhož vyšly obecné soudy) nelze zjistit, kdy informace o prodeji bytu došla do sféry správce daně (tj. sféry státu), neboť Finanční úřad pro Prahu 5 sice o prodeji bytu informoval Finanční úřad pro Prahu 8 v srpnu 2002, ale sám o prodeji měl vědět dříve.

25. Ústavní soud konstatuje, že z výše citovaných ústavních limitů plyne, že lhůtu k vyměření daně nelze prodlužovat bez racionálního vysvětlení důvodů, proč nebyla věc vyřízena v základní tříleté lhůtě. Účelem tříleté propadné lhůty je nastolení právní jistoty o tom, kolik má být na dani zaplaceno. Na tomto konstatování nic nemění ani skutečnost, že má jít o výklad ustálený (a odborníky zastávaný), a v tomto úzkém pojetí tedy předvídatelný. Důležitosti prekluzivních lhůt z hlediska právní jistoty si je vědom i Nejvyšší správní soud. Úkon přerušující prekluzivní lhůtu "... musí nutně být výrazem procesní aktivity ústící ve vyměření či dodatečné stanovení daně, vycházet z určitých pochybností o správnosti postupu daňového subjektu" (srov. rozhodnutí rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 16. 5. 2006, sp. zn. 2 Afs 52/2005, in č. 953/2006 Sb. NSS). V daném případě však Nejvyšší správní soud zaujal výklad, který potvrdil jako správný postup správce daně, který "otevřel" lhůtu k vyměření daně (jejíž maximální délka byla vyložena extenzivně) v samém jejím konci, po předchozí nečinnosti. Ústavnímu soudu není zřejmé, na základě jakých faktů Nejvyšší správní soud považoval postup správce daně za postup neporušující zákaz libovůle. Popsaný aplikační postup správce daně narušuje právní jistotu daňových subjektů v míře, kterou nelze s ohledem na základní právo stěžovatelky garantované čl. 11 Listiny základních práv a svobod tolerovat.

26. V postupu správce daně byly dlouhé prodlevy, přičemž se lze na základě výše uvedeného důvodně domnívat, že prodlevy, během nichž nebyly činěny kroky k vyměření daně, byly zapříčiněny nejasností ohledně výkladu zákona, konkrétně otázky, zda na případ stěžovatelky dopadá ustanovení o osvobození od daně. Stěžovatelka setrvale namítala, že příjem měl být od daně osvobozen. Zákon zněl v předmětné době takto: "Od daně jsou osvobozeny ... příjmy z prodeje bytů ... pokud je prodávající vlastnil a současně v něm měl bydliště nejméně po dobu dvou let bezprostředně před prodejem." [§ 4 odst. 1 písm. a) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů]. Předmětem ústavního přezkumu je i vyloučení libovůle v otázce osvobození od daně, které se týká i aplikační praxe, což v minulosti konstatoval Ústavní soud: "... Orgány veřejné moci jsou povinny přispívat interpretací a aplikací práva k právní jistotě osob a tím k naplnění jejich legitimních očekávání ... Soudy použitý výklad vedl k tomu, že ... došlo k dodatečnému zdanění předmětu, o kterém stěžovatelka nemohla rozumně předpokládat, že zdaněn bude. Tím, že akceptovaly formalistickou interpretaci podmínky pro osvobození od daně ... porušily ... právo zakotvené v čl. 11 odst. 5." [nález sp. zn. IV. ÚS 814/06 ze dne 11. 1. 2008 (N 8/48 SbNU 67); též in NALUS].

27. Bytová politika státu realizovaná skrze zdaňování nemůže činit neodůvodněné rozdíly. Bylo nesporné, že stěžovatelka v bytě, který jí byl družstvem předán 21. 3. 1995, bydlela od svého narození (r. 1976) a byt byl převeden do jejího vlastnictví dne 20. 6. 1997, ačkoli podmínky převodu, k němuž družstvo nutil zákon (§ 23 odst. 2 zákona č. 72/1994 Sb.), splnila nejpozději dne 26. 6. 1995. Podmínku dvouletého bydliště stěžovatelka splňovala (vrchovatě). Podmínku vlastnictví nesplňovala, jen když správce daně ignoroval specifika transformačního procesu a za okamžik nabytí vlastnictví považoval den 20. 6. 1997, kdy se družstvo uvolilo převod uskutečnit, ačkoli se předtím samo zavázalo, že byt převede nejpozději do 31. 12. 1996. Družstvu vznikla zákonná povinnost byt převést nejpozději dne 26. 6. 1995. Od té doby probíhala transformace vlastnictví, kterou stěžovatelka nemohla ovlivnit, a od této doby bylo v zásadě neodvratné, že se stane vlastnicí předmětného bytu [k nutnosti reflektovat při výkladu daňových předpisů účel daně a specifika transformačních procesů srov. např. nález sp. zn. II. ÚS 487/01 ze dne 3. 6. 2003 (N 78/30 SbNU 225) nebo též in NALUS a ostatní obdobné nálezy sp. zn. IV. ÚS 500/01 ze dne 3. 4. 2003 (N 51/30 SbNU 47) a III. ÚS 644/01 ze dne 29. 5. 2003 (N 71/30 SbNU 183)]. Obecné soudy nijak nezohlednily, že stěžovatelka byla de facto donucena se vzdát části svého majetku jen díky tomu, že družstvo nesplnilo svou zákonnou povinnost převést byt včas. Daň byla v dané situaci vyměřena bez ohledu na účel ustanovení o osvobození od daně, jímž nepochybně bylo vyjmout z osvobození převody bytů osob, které je dlouhodobě po právu užívaly. (Zákon č. 492/2000 Sb., kterým se mění zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, a některé další zákony, podmínku vlastnictví vypustil.)

28. Všechny výše uvedené skutečnosti vedou k závěru, že Nejvyšší správní soud při výkladu a aplikaci daňového práva hmotného a procesního nerespektoval z článku 11 odst. 5 Listiny pramenící princip in dubio pro libertate a podrobil zdanění příjem, u něhož nebylo nesporné, že byl vzhledem k okolnostem případu od daně osvobozen, čímž porušil základní právo stěžovatelky garantované čl. 11 odst. 1 Listiny. Nelze tolerovat ani velmi extenzivní výklad lhůt k vyměření daně ani přehnaně restriktivní výklad podmínek osvobození od daně. Interpretace a aplikace daňového práva procesního i hmotného, tedy práva, které již samo legitimizuje jisté omezení vlastnického práva, nesmí vést k porušení tohoto základního práva tím, že nerespektuje z principu proporcionality plynoucí příkaz k co největší minimalizaci zásahu do základního práva. Z toho, co bylo uvedeno výše, pak plyne, že i při výkladu aplikovaných právních norem, který Ústavní soud podal výše, lze dosáhnout účelu, který tato ustanovení sledují, a zároveň minimalizovat zásahy do základních práv stěžovatelky.

29. Ústavní soud ústavní stížnosti vyhověl podle ustanovení § 82 odst. 2 písm. a) zákona o Ústavním soudu a napadené rozhodnutí podle § 82 odst. 3 písm. a) citovaného zákona zrušil.