Ústavní soud
rozhodl dnešního dne v senátu ve věci ústavní
stížnosti města T., právně zastoupeného JUDr. M. V., advokátkou,
proti rozsudku Krajského soudu v Brně, č. j. 29 Ca 347/97-26, ze
dne 3. 11. 1998, ve spojení s rozhodnutím Finančního ředitelství
v Brně, č. j. FŘ 140/2167/97, ze dne 7. 11. 1997, a platebním
výměrem Finančního úřadu v Třebíči č. 970000007, č. j.
22520/97/330960/2183, ze dne 24. 3. 1997, takto:
Rozsudek Krajského soudu v Brně, č. j. 29 Ca 347/97-26, ze
dne 3. 11. 1998, rozhodnutí Finančního ředitelství v Brně, č. j.
140/2167/97, ze dne 7. 11. 1997, a platební výměr Finančního úřadu
v Třebíči, č. 970000007, č. j. 22520/97/330960/2183, ze dne
24. 3. 1997, se zrušují.
Odůvodnění
I.
Ústavní stížností stěžovatel napadl rozsudek Krajského soudu
v Brně, č. j. 29 Ca 347/97-26, ze dne 3. 11. 1998, zamítající jeho
žalobu proti rozhodnutí Finančního ředitelství v Brně, č. j. FŘ
140/2167/97, ze dne 7. 11. 1997, kterým bylo zamítnuto odvolání
stěžovatele proti platebnímu výměru Finančního úřadu v Třebíči, č.
970000007, č. j. 22520/97/330960/2183, ze dne 24. 3. 1997.
Tímto platebním výměrem byla stěžovateli vyměřena daň
z převodu nemovitostí ve výši 12 560 Kč za převod vlastnictví
bytové jednotky v domě v T. za kupní cenu 47 451 Kč, přičemž cena
převáděných nemovitostí podle znaleckého posudku činila 251 091
Kč. Nabyvateli uvedené bytové jednotky se stali manželé L. a M. H.
Finanční úřad neuznal stěžovatelem uplatněné osvobození od
daně z převodu nemovitostí, které stěžovatel dovozuje z výkladu
§ 20 odst. 6 písm. g) zákona č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani
darovací a dani z převodu nemovitostí, který byl do uvedeného
zákona doplněn novelou, obsaženou v § 34 zákona č. 72/1994 Sb.,
zákona o vlastnictví bytů, ve znění pozdějších předpisů. Podle
tohoto ustanovení jsou obecně osvobozeny od daně "převody bytů,
garáží a ateliérů podle zvláštních předpisů". Tuto obecnou
formulaci však zpochybňuje poznámka pod čarou číslo 12a, která
odkazuje na ustanovení, týkající se pouze družstevních bytů.
Podle názoru stěžovatele má být brána v úvahu pouze
normativní část novelizace, bez ohledu na znění související
poznámky pod čarou, která nemá normativní charakter a není tedy
součástí právní normy. Z uvedeného vyplývá, že od daně z převodu
nemovitostí jsou osvobozeny všechny převody bytů podle zvláštních
předpisů.
Proti prvostupňovému rozhodnutí správce daně proto podal
stěžovatel odvolání k Finančnímu ředitelství v Brně, které dospělo
k závěru, že napadený platební výměr byl vydán v souladu
s právními předpisy, odvolání není důvodné a proto je zamítl.
V odůvodnění svého rozhodnutí finanční ředitelství poukázalo na
platná legislativní pravidla vlády, která upravují i problematiku
odkazů a vysvětlivek v právních předpisech a dovodilo, že v daném
případě se jedná o odkaz na § 24 odst. 1 až 4 zákona o vlastnictví
bytů na základě poznámky pod čarou 12a) v zákoně ČNR č. 357/1992
Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí,
ve znění pozdějších předpisů, který je součástí tohoto právního
předpisu. Podle jeho přesvědčení právě tímto odkazem v poznámce
pod čarou byl vyjádřen záměr zákonodárce osvobodit od daně
z převodu nemovitostí pouze převody bytů ve vlastnictví nebo
spoluvlastnictví bytových družstev, nikoli veškeré převody bytů
podle zákona č. 72/1994 Sb., ve znění pozdějších předpisů.
Proti rozhodnutí Finančního ředitelství podal stěžovatel včas
žalobu ke Krajskému soudu v Brně. Krajský soud shledal námitky
stěžovatele, uvedené v žalobě, jako nedůvodné a žalobu zamítl.
V odůvodnění svého rozhodnutí vyslovil názor, že smysl poznámek
pod čarou není v jejich závaznosti či nezávaznosti, ale v tom, aby
poskytovaly směrnice pro výklad příslušné právní normy. Toto
výkladové pravidlo tak vyjadřuje úmysl zákonodárce vztáhnout
osvobození od daně pouze na určité případy převodu nemovitostí,
v daném případě tedy pouze na převody bytů ve vlastnictví nebo
spoluvlastnictví družstev.
Ve včas podané ústavní stížnosti stěžovatel tvrdí, že výše
uvedenými rozhodnutími finančních orgánů a soudu byla porušena
jeho práva zakotvená v čl. 4 odst. 1, čl. 11 odst. 5, čl. 36 odst.
1 Listiny základních práv a svobod a dovolává se i čl. 95 odst.
1 Ústavy ČR. V ústavní stížnosti argumentuje v podstatě shodně
jako v předchozích řízeních, a to především tím, že poznámka pod
čarou nemá normativní charakter, není součástí právní normy a daň
z převodu nemovitostí podle zákona č. 357/1992 Sb. ve znění
pozdějších předpisů tedy v daném případě nebyla vyměřena a vybrána
na základě textu zákona, ale na základě textu poznámky pod čarou
12a) k § 20 odst. 6 písm. g) cit. zákona, která však není součástí
právní normy a svým obsahem text právní normy zužuje. Navrhl proto
zrušení napadeného rozsudku i rozhodnutí finančních orgánů, která
mu předcházela.
Ústavní soud konstatoval, že ústavní stížnost byla podána
včas oprávněným a řádně zastoupeným stěžovatelem, který vyčerpal
všechny prostředky, poskytnuté mu zákonem k ochraně jeho práv.
Ústavní soud si vyžádal spisový materiál a účastník i vedlejší
účastníci byli vyzváni, aby se k ústavní stížnosti vyjádřili.
Finanční úřad ve svém vyjádření z 27. 8. 1999 se zcela
ztotožnil se stanoviskem Finančního ředitelství, za které se
vyjádřil 26. 8. 1999 ředitel ing. M. Č. V zásadě opakuje
argumentaci obsaženou v rozhodnutí, navíc tento právní názor
podepírá rozhodnutím Vrchního soudu v Praze (sp. zn. 6 A 181/94),
kde se uvádí, že poznámky pod čarou jsou nepochybně součástí
zákona a nelze od nich při výkladu abstrahovat. Dále vychází ze
systematického zařazení § 24 odst. 1 až 4 v zákoně o vlastnictví
bytů, ze kterého dovozuje zřejmý záměr osvobodit od daně pouze
převody jednotek bytových družstev. Navrhuje proto, aby Ústavní
soud ústavní stížnost zamítl.
Za Krajský soud v Brně se 25. 8. 1999 vyjádřil předseda
senátu JUDr. R. M., který odkázal na své úvahy o smyslu poznámek
pod čarou se zřetelem k danému případu v odůvodnění rozhodnutí,
které považuje za vyčerpávající. Ohradil se však proti tomu, že by
soud vyslovil závěr o normativním charakteru poznámky pod čarou
a za zcela irelevantní považuje vytýkané nerespektování pravidel
pro hodnocení důkazů, neboť šlo výlučně o posouzení právní otázky
a jiné než právní argumenty stěžovatel neuplatnil. Dle jeho názoru
k porušení ústavních práv stěžovatele nedošlo a navrhuje, aby
Ústavní soud nálezem ústavní stížnost zcela zamítl.
II.
Po přezkoumání skutkového stavu, předložených listinných
důkazů po posouzení právního stavu věci dospěl Ústavní soud
k závěru, že ústavní stížnost je důvodná.
Ústavní soud se ve své ustálené judikatuře řídí důsledně
pravidlem, že to, co je uvedeno v poznámce pod čarou, nemá
závaznou povahu a není pravidlem chování subjektů uvedených
"nahoře nad čarou" ve vlastním textu právního předpisu (viz nálezy
ve Sbírce nálezů a usnesení ÚS ČR, sv. 1, č. 25, sv. 4, č. 83, sv.
6 č. 105 - 109). Text poznámky pod čarou proto nemůže odůvodnit
rozšiřující výklad § 20 odst. 6 písm. g) cit. zákona ve prospěch
státu a restriktivní výklad v neprospěch stěžovatele v případě
zcela jednoznačně formulovaných pojmů v projednávané věci.
Zákonodárce v § 20 odst. 6 písm. g) cit. zákona odkázal obecně na
zvláštní právní předpis, nikoli však na poznámku pod čarou
a konkrétní ustanovení v ní. Tuto skutečnost odůvodnění rozsudku
krajského soudu nerespektuje. Muselo by být výslovně stanoveno, že
uvedená poznámka je součástí právního předpisu, tak, jak je tomu
v případě příloh zákonů. To se ale nestalo a konečně legislativní
pravidla takový postup pravidelně zakazují.
Posláním poznámek pod čarou či vysvětlivek je pouhé zlepšení
přehlednosti a orientace v právním předpisu formou legislativní
pomůcky, která z povahy věci nemůže stanovit závazná pravidla
chování nebo pravidla pro interpretaci daného ustanovení. Taková
pravidla musí právní předpis buď uvést přímo nebo odkázat na jiný
zřetelný právní předpis či pravidlo chování vyjádřené jinou formou
(např. mezinárodní smlouva apod.). Obecné ustanovení v zákoně
a jeho omezení až ve vysvětlivce pod čarou neodpovídá uznávaným
principům právního státu v demokratických systémech.
V této souvislosti Ústavní soud konstatuje, že by nemohl
poznámku pod čarou zrušit, i kdyby měla neústavní obsah, protože
se nejedná o ustanovení ve smyslu čl. 87 odst. 1 písm. a) a b)
Ústavy České republiky. Pokud vzniknou při použití této
legislativní techniky interpretační problémy, je nutno postupovat
tak, že rozhodující a závazné je pouze vlastní pravidlo chování,
nikoli to, co je obsahem poznámky pod čarou.
Se zřetelem k danému konkrétnímu případu tedy Ústavní soud
nemůže přisvědčit argumentaci krajského soudu a finančních orgánů.
Obsah poznámky pod čarou nemůže odůvodnit rozšiřující výklad § 20
odst. 6 písm. g) zákona č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani
darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění zákona č. 72/1994
Sb., jelikož zákonodárce v cit. ustanovení odkázal pouze obecně na
zvláštní právní předpis, nikoli na poznámku pod čarou. Poznámka by
byla součástí právního předpisu pouze pokud by to bylo výslovně
vyjádřeno, jako je tomu např. v případě příloh zákonů.
V aplikovaném ustanovení není stanoveno, že osvobození od daně
z převodu nemovitostí se týká pouze bytů v budovách ve vlastnictví
bytových družstev. Úmysl zákonodárce upravit osvobození od daně
z nemovitostí jen na určitou skupinu případů proto nebyl vyjádřen
způsobem, který odpovídá požadavkům na určitost a jasnost právních
předpisů v podmínkách právního státu (čl. 1 Ústavy ČR). Toto
pochybení proto musí jít k tíži zákonodárce, který jej může
napravit jedině tím, že konkrétní osvobozený druh převodu
nemovitosti (zde bytu) uvede přímo v textu příslušného ustanovení
(zde § 20 odst. 6 písm. g) zákona o dani dědické, dani darovací
a dani z převodu nemovitostí) nebo na něj odkáže přímo v samotném
textu právního předpisu jednoznačným způsobem, tak, jak to učinil
v jiných ustanoveních (např. § 20 odst. 6 písm. h/) téhož zákona.
To, že osvobození převodu pouze určitého druhu bytů by mohlo být
věcně odůvodněné, je irelevantní s ohledem na jednoznačnou
formulaci aplikovaného ustanovení, neboť v něm pojem "byty
v budovách bytových družstev" obsažen není.
Orgány výkonné moci proto svým postupem porušily základní
práva stěžovatele, vyplývající z čl. 1 Ústavy ČR, který zakotvuje
princip právního státu, jehož součástí je i princip právní
jistoty, čl. 4 odst. 1 a 2 Listiny základních práv a svobod, který
stanoví, že povinnosti mohou být ukládány toliko na základě zákona
a v jeho mezích při zachovávání základních práv a svobod, přičemž
meze základních práv a svobod mohou být za podmínek stanovených
Listinou upraveny pouze zákonem.
Postupem Krajského soudu v Brně pak došlo k porušení
základních práv stěžovatele stanovených v čl. 36 odst. 1 a 2
Listiny základních práv a svobod, která zaručují každému možnost
domáhat se svých práv u nezávislého a nestranného soudu, resp.
ochrany před nezákonným rozhodnutím orgánu veřejné správy.
Současně tak byla odepřena ochrana vlastnickému právu stěžovatele
podle čl. 11 odst. 1 ve spojení s čl. 11 odst. 5 Listiny
základních práv a svobod, podle kterého daně a poplatky lze
ukládat jen na základě zákona.
Soud za použití neústavního výkladu k tíži nositele
základních práv a svobod vyložil § 20 odst. 6 písm. g) zákona
o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí ve
znění zákona č. 72/1994 Sb., v pochybnostech ve prospěch státní
moci, čímž porušil základní princip vztahu jednotlivce a státu.
V právním státě nesmí soud napravovat pochybení zákonodárce při
formulaci právních předpisů interpretací, která takto změní
ústavně konformní, ale z pohledu státní moci nevýhodný text
právního předpisu. Závěrem lze konstatovat, že ke zdanění převodu
předmětného bytu nedošlo na základě zákona, neboť zákon tento
převod od zdanění osvobozuje, jak to plyne již z jeho znění.
Z výše uvedených důvodů proto Ústavní soud stěžovateli
vyhověl a napadená rozhodnutí orgánů veřejné moci podle ustanovení
§ 82 odst. 1, odst. 3 písm. a) zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním
soudu, ve znění pozdějších předpisů, zrušil.
Poučení: Proti rozhodnutí Ústavního soudu se nelze odvolat.
V Brně 2. února 2000
|
|